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Inconstitucionalidade do DIFAL de ICMS no GDF sobre Aquisições de Contribuintes Optantes pelo Simples Nacional - 03/10/2018
03/10/2018 - Direito Tributário
Em recente artigo, discorremos acerca da inconstitucionalidade do Diferencial de Alíquota (DIFAL) de ICMS sobre Aquisições de Contribuintes Optantes pelo Simples Nacional (http://www.medeirosesouza.jud.adv.br/inconstitucionalidade-do-diferencial-de-aliquota-difal-de-icms-sobre-aquisicoes-de-contribuintes-optantes-pelo-simples-nacional).
Concluiu-se que a sistemática de diferencial de alíquota, por “antecipação” ou não do ICMS, prevista no artigo 13, parágrafo 1º, “g” e “h”, da LC 123/06 é flagrantemente inconstitucional, pelos seguintes motivos:
- Violação dos incisos VII e VIII, do §2º, do art. 155 da Constituição Federal, porque, sob ficção de mera “antecipação” do ICMS, estabeleceu-se a obrigação de recolhimento do diferencial de alíquota do imposto por contribuintes que não se enquadram na condição de consumidores finais das mercadorias adquiridas;
- Violação, ainda, aos princípios constitucionais da igualdade e do tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, previstos peloo inciso II, do art. 150 e pelos arts. 170, IX, e 179, todos da Lei Maior;
- Violação do inciso III, do Parágrafo Único, do art. 146 da Carta Magna, uma vez que caberia à Lei Complementar, ao instituir o regime especial simplificado de tributação, garantir um recolhimento dos tributos unificado e centralizado (sem que haja qualquer autorização para que a lei complementar crie exceções a essa regra que impliquem tornar o contribuinte sujeito a outras incidências que não aquela unificada, expressamente prevista).
Notadamente, toda legislação infraconstitucional, dos estados e Distrito Federal, que instituiu a cobrança de diferencial de alíquota sobre Aquisições de Contribuintes Optantes pelo Simples Nacional, se baseando no artigo 13, parágrafo 1º, “g” e “h”, da LC 123/06, padece do mesmo vício de inconstitucionalidade.
Ocorre que o Governo do Distrito Federal conseguiu ir além. Não satisfeito em apenas afrontar os princípios e regras constitucionais anteriormente apontados, resolveu violar a própria Lei Complementar nº 123/06, normativa responsável em definir o tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, nos termos da alínea “d”, do inciso III c/c Parágrafo Único do art. 146 da Lei Fundamental, senão vejamos:
Relembremos que o inciso VII, do §2º, do art. 155 da Constituição Federal, define o Diferencial de Alíquotas do ICMS SOMENTE a Consumidor Final, contribuinte ou não contribuinte, estabelecendo o seguinte: “Nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual” (Grifado).
Os contribuintes do ICMS devem recolher o valor desse imposto com relação à diferença entre a alíquota interna (isso significa o estado destinatário) e a alíquota interestadual, SOMENTE nessas operações e prestações:
- Quando entram num estado mercadorias destinadas ao consumo vindas de outra Unidade da Federação;
- Quando entram em um estado mercadorias para o ativo imobilizado vindas de outras Unidades da Federação;
- Quando entram em um estado prestações de serviço de transporte interestadual, que estão ligado a itens do uso e consumo, que tenham iniciado a prestação em outra Unidade da Federação; e
- Quando entram no estado prestações de serviço que utilizam o transporte interestadual, que se relacionam com a aquisição de materiais para o ativo imobilizado e que tenham iniciado a prestação em outra Unidade da Federação.
Ao seu turno, a Lei Complementar 123/06, no artigo 13, parágrafo 1º, “g” e “h”, institui a obrigação do recolhimento do diferencial de alíquota do ICMS, nas aquisições, em outros Estados e Distrito Federal, sujeitas e não sujeitas a antecipação do ICMS.
Nas aquisições sujeitas a antecipação, a LC 128/08 estabeleceu a possibilidade de que, no caso de aquisição interestadual de mercadoria destinada a posterior saída tributada (ou seja, operação “sem encerramento da tributação”), a empresa submetida ao Simples Nacional venha a ser obrigada a realizar o recolhimento, a título de “antecipação”, de parcela do ICMS por ela devida. Essa parcela de imposto a ser antecipada deve ser calculada, de acordo com a referida lei, com base na “diferença entre a alíquota interna e a interestadual”.
A norma, nesse caso, atribui ao regime de diferencial de alíquota o papel de mero parâmetro para cálculo do ICMS antecipado. Ao fazer isso, possibilita, apenas e tão somente nessa circunstância (antecipação), cobrar esse diferencial na aquisição de mercadoria por contribuinte, NÃO consumidor final, optante pelo Simples Nacional, afastando por mera ficção jurídica a restrição dos incisos VII e VIII, do §2º, do art. 155, da CF/88, os quais impõem a condição de consumidor final para ser cobrado o DIFAL.
Efetivamente, nas aquisições NÃO sujeitas a antecipação, prevista na alínea “h”, do §1º, do referido art. 13º, se impõe, por interpretação sistemática, a aplicação dos incisos VII e VIII, do §2º, do art. 155, da Constituição Federal de 1988. Assim, numa aquisição interestadual de mercadoria onde não haja antecipação, a LC 123/06 determina uma apuração do ICMS normal. Nesses termos, o DIFAL apenas será devido, se nessa operação o destinatário for consumidor final da mercadoria, contribuinte ou não do imposto, ou seja, não poderá ser cobrado no caso do contribuinte que promover aquisição interestadual de mercadoria destinada a posterior saída tributada.
Eis que o GDF promulga a Lei nº 5.558, de 18 de novembro de 2015, para alterar a alínea “e”, do inciso III, do Parágrafo Único, do art. 2º da Lei nº 1.254, de 8 de novembro de 1996, que dispõe sobre o ICMS. Mediante essa alteração, o GDF determinou que o ICMS incide sobre a entrada no território do Distrito Federal, proveniente de outra unidade federada, de mercadoria não sujeita ao regime de pagamento antecipado do imposto, adquirida por contribuinte optante pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte – Simples Nacional, instituído pela Lei Complementar federal nº 123, de 14 de dezembro de 2006.
Alterou, ainda, a alínea “d”, do inciso IX, do artigo 6º, da mesma lei, para estabelecer que a base de cálculo do imposto corresponde ao valor da operação na unidade federada de origem, em relação à diferença de que trata o art. 20-A, quando da entrada, no território do Distrito Federal, de mercadoria proveniente de outra unidade federada não sujeita ao regime de pagamento antecipado do imposto adquirida por contribuinte optante pelo Simples Nacional.
O referido artigo 20-A determina, por sua vez, o seguinte: “É devido ao Distrito Federal o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, nas operações com mercadoria proveniente de outra unidade federada destinadas a contribuinte do imposto estabelecido no Distrito Federal optante pelo Simples Nacional, instituído pela Lei Complementar federal nº 123, de 2006.”
Desse modo, o GDF, através das alterações promovidas pela Lei nº 5.558, de 18 de novembro de 2015, instituiu a cobrança do DIFAL nas aquisições, por contribuinte optante pelo Simples Nacional, de mercadoria proveniente de outra unidade federada não sujeita ao regime de pagamento antecipado do imposto!
Conforme exaustivamente explicado, a Lei Complementar nº 123/06 apenas permitiu a cobrança de diferencial na aquisição de mercadoria por contribuinte, NÃO consumidor final, optante pelo Simples Nacional no caso de antecipação do ICMS, nos termos do artigo 13, parágrafo 1º, “g” e “2”!
Ante a todo o exposto, se por mero exercício acadêmico desconsiderarmos as inconstitucionalidades patentes na Lei Complementar 123/06, acerca da obrigação de recolhimento do DIFAL, a conclusão é de que tal exação no GDF permanecerá indevida, em virtude da legislação acerca do mesmo tema violar frontalmente o artigo 13, parágrafo 1º, “g” e “h”, da LC 123/06, e, por conseguinte, a alínea “d”, do inciso III c/c Parágrafo Único do art. 146; bem como incisos VII e VIII, do §2º, do art. 155, todos da Constituição Federal de 1988.
Assim, o contribuinte optante pelo Simples Nacional que ingressar com ação judicial poderá não só buscar o econhecimento de seu direito em não recolher o Diferencial de Alíquota (DIFAL) de ICMS cobrado sobre aquisições de mercadorias provenientes de outra unidade federada; bem como poderá pleitear o direito de restituir/compensar os valores indevidamente recolhidos a maior nos últimos 5 anos!